Reorganizavimo, kai perleidžiama veiklos dalis, mokestinės pasekmės

Šiuo atveju įmonė perleidžia veiklos dalį, kurios pagrindu kita įmonė toliau tęsia šią veiklą. Toliau lieka dirbti ir veiklos dalį perleidusi įmonė.

Mokestinės pasekmės, kai reorganizuojama sujungiant, išdalijant, padalijant, nagrinėjamos ankstesniame straipsnyje.

Sąlygos perleidžiant veiklos dalį

Šiuo atveju svarbu, kad įmonė, toliau tęsianti veiklą, perleidžia vieną ar kelias veiklos dalis kaip teisių ir prievolių visumą, kuri organizaciniu požiūriu sudaro autonomišką ekonominį vienetą.

Pastarasis taip pat toliau tęs veiklą ir galės atlikti funkcijas savo nuožiūra.

Tokiam reorganizavimo būdui esminės yra dvi sąlygos:

• perleidžiančioji įmonė mažina savo įstatinį kapitalą suma, atitinkančia įsigyjančiajai bendrovei perleistą įmonės veiklos dalį, IR
• perleidžiančiosios įmonės dalyviai vietoj turėtų šios bendrovės akcijų (dalių, pajų) proporcingai mainais gauna įsigyjančiosios įmonės išleistų akcijų (dalių, pajų).

Taigi, esminis dalykas yra tai, kad įmonė kaip perleidžiantysis juridinis asmuo, toliau tęsiantis veiklą, perleidžia savo veiklos dalį kitam jau esančiam ar naujai kuriamam juridiniam asmeniui kaip įsigyjančiajai įmonei.

Praktiniai pavyzdžiai ir akcentai

Įstatinis kapitalas mažinamas anuliuojant perleidžiančiosios įmonės akcijas arba mažinant jų nominalias vertes.

Žinoma, šiam reorganizavimo atvejui, kaip ir kitiems reorganizavimų tipams, taip pat aktuali sąlyga, kad jeigu keičiant perleidžiančiosios įmonės akcijas į įsigyjančiosios įmonės akcijas susidaręs akcijų kainų skirtumas apmokamas pinigais, tai turi būti išpildoma papildoma sąlyga, kad taip išmokama suma negali būti didesnė kaip 10% įsigyjančiųjų įmonių naujai išleistų akcijų nominalios vertės (o jeigu nominalios vertės nėra – ne daugiau kaip 10% balansinės akcijų vertės).

Pavyzdžiui, situacija ir veiksmai yra tokie:

• nuo Lietuvos įmonės „X“ bus atskirta verslo (įmonės „X“) dalis. Šios perleistos verslo dalies kaip veiklos pagrindą sudarys, pavyzdžiui, rinkodaros, reklamos, prekių ženklo valdymo ir mažmeninės prekybos veiklos. Ši veikla bus perleista kitai Lietuvos įmonei „Y“;
• atliekant veiklos dalies perleidimą bus mažinamas įstatinis kapitalas, t. y. perleidžiančioji įmonė mažina savo įstatinį kapitalą suma, atitinkančia įsigyjančiajai įmonei perleistą įmonės veiklos dalį;
• dalyviai vietoj turėtų įmonės „X“ akcijų proporcingai mainais gaus naujai išleistų įmonės „Y“ akcijų;
• keičiant akcijas, akcijų kainų skirtumas nebus apmokamas pinigais;
• po tokio reorganizavimo įmonė „X“ ir įmonė „Y“ toliau tęs savo veiklą turimo turto, teisių bei įsipareigojimų pagrindu, vykdys prisiimtus sutartinius įsipareigojimus.

Tokiu atveju toks įmonės „X“ veiklos dalies atskyrimas į naują įmonę „Y“ laikomas neutraliu pelno mokesčio (PM) tikslais. Tai reiškia, kad tenkinamos Pelno mokesčio įstatymo ( PMĮ) 41 str. 2 d. 5 p. numatytos sąlygos, todėl PM neatsiranda.

Neutralu GPM aspektu

Papildomai reikia paminėti, kad įmonės „X“ akcininkams šie sandoriai nesukeltų ir gyventojų pajamų mokesčio (GPM) pasekmių. Šiems akcininkams vietoj turėtų įmonės „X“ akcijų proporcingai mainais gavus įmonės „Y“ išleistų akcijų, susidaręs turto vertės skirtumas (kuris, jei susidarys, nebus apmokamas pinigais) jų pajamomis nebus laikomas. 

Vadinasi, toks sandoris tiek pačiai įmonei „X“, tiek jos akcininkams bus neutralus GPM aspektu.

Taip yra todėl, kad pagal GPM įstatymo 2 str. 14 d. 8 p. nuostatas gyventojo pajamomis nelaikomas tarp PMĮ 41 str. 1 d. 1 p. numatytų įmonių PMĮ 41 str. 2 d. nustatytais reorganizavimo ar perleidimo atvejais vykdomų operacijų metu susidaręs turto vertės skirtumas, kai gaunamos akcijos (dalys, pajai) vieneto dalyvių turimas šio vieneto akcijas (dalis, pajus) mainais keičiant į kito vieneto akcijas (dalis, pajus), išskyrus akcijų kainų skirtumo apmokėjimą pinigais.

Tai reiškia, kad GPMĮ 2 str. 14 d. 8 p. taikymas tiesiogiai priklauso nuo sandorio vertinimo PMĮ taikymo aspektu. Gyventojo (įmonės dalyvio) turimas bendrovės akcijas (dalis, pajus) mainais keičiant į kitos įmonės akcijas (dalis, pajus), gautas turto vertės skirtumas nelaikomas gyventojo kaip įmonės dalyvio pajamomis ir nėra GPM objektas, kai

• šis skirtumas susidaro dėl vykdomų operacijų įmonių reorganizavimo ar perleidimo atvejais; IR
• tokie įmonių reorganizavimo ar perleidimo atvejai įvyksta tarp PMĮ 41 str. 1 d. 1 p. nustatytų Lietuvos įmonių;
• taip pat turi būti tenkinama sąlyga, kad mainomų akcijų kainų skirtumas (jeigu jis susidaro) neapmokamas pinigais.

Kas nelaikoma reorganizavimu perleidžiant veiklos dalį

Reorganizavimas PM neapmokestinamas tada, kai įsigyjančiajai įmonei yra perleidžiamas įmonės vykdomos veiklos dalies padalinio, sudarančio atskirą organizaciniu požiūriu savarankišką ekonominį vienetą, visas turtas, teisės ir pareigos.

Pavyzdžiui, įmonė, užsiimanti komercinio ir gyvenamojo NT prekyba, kitai įmonei perleidžia tokios veiklos komercinio NT pardavimų veiklos padalinį, su jo veikla susijusį ilgalaikį ir trumpalaikį turtą (prekes), intelektinę nuosavybę, šio verslo tiekėjus bei pirkėjus ir kt.

Europos Sąjungos Teisingumo Teismas (ESTT), aiškindamas „veiklos“ sąvoką, yra atskleidęs, kad įmonės autonomiškumas visų pirma turi būti vertinamas funkciniu požiūriu – perleisto turto pagrindu sudarytas ekonominis vienetas turėtų sugebėti veikti savarankiškai be papildomų išteklių ar investicijų. Ir tik paskui turi būti vertinamas finansinis savarankiškumas.

ESTT atskleidžia, jog nustatant, ar perduodamo turto pakaktų tęsti perimamai ekonominei veiklai, ypatingas dėmesys turi būti skiriamas ūkinės veiklos, kurią ketinama tęsti, pobūdžiui. Pagal teismą, tam, kad būtų konstatuotas verslo ar įmonės savarankiškos dalies perleidimas, reikia, kad perleisto turto pakaktų savarankiškai veiklai tęsti.

Taigi, ir pagal teismų praktiką veiklos dalimi laikoma visuma materialaus ir nematerialaus turto, su tuo turtu susiję įsipareigojimai, teisės ir pareigos, pavyzdžiui, įsipareigojimai tiekėjams, įsipareigojimai darbuotojams, įvairūs leidimai, licencijos, technologijos, rinka (tiekėjų ir pirkėjų sąrašai) ir kt.

Veiklos dalimi laikoma visa tai, kas leidžia tokią veiklos dalį identifikuoti ir išskirti iš visos įmonės veiklos kaip savarankišką ekonominį vienetą ir sudaro sąlygas tolesniam savarankiškam tokios veiklos vykdymui įsigyjančiojoje įmonėje.

Todėl veiklos dalies (veikos padalinio) perleidimu nelaikomas pavienio materialaus turto, pavyzdžiui, sudarančio perleidžiamos veiklos dalies materialųjį pagrindą, perleidimas.

Tarkime, veiklos perleidimu nelaikoma situacija, kai perleidžiamos tik tam tikrai veiklos daliai (veiklos padaliniui) priskiriamos atsargos ir toje veikloje naudojama įranga, net ir sudaranti veiklos dalies materialųjį pagrindą, kai kiti egzistuojantys tos veiklos elementai neperleidžiami.

Be to, reorganizavimas nelaikomas atliktu perleidžiant veiklą ir tada, kai nors formaliai veiklos dalies perleidimas ir atitiko PMĮ reikalavimus, tačiau įsigyjančioji įmonė neketino vykdyti įsigytosios veiklos dalies ir įsigytą turtą pardavė. 

Tokie perleidimai būtų laikomi turto pardavimu ir apmokestinami PMĮ nustatyta tvarka.

Primenu, kad PMĮ 41 str. nustatyti reorganizavimo ir perleidimo atvejai, kai dėl turto perleidimo ar akcijų keitimosi atsiradusios įmonių ir jų dalyvių turto vertės padidėjimo pajamos, laikantis visų PMĮ sąlygų, gali būti neapmokestinamos PM. Jeigu atitinkamas reorganizavimas neatitinka šių sąlygų, tokie veiksmai yra apmokestinami kaip turto vertės padidėjimo pajamos pagal PMĮ 16 str. taisykles.

Vadinasi, vertinant veiklos dalies savarankiškumą neturi būti atsižvelgiama tik į formalius kriterijus, tarkime, ar iki perleidimo ta veiklos dalis buvo vykdoma per atskirą vieneto filialą, skyrių, ar pan.

Galiausiai priminsiu, kad reorganizavimu perleidžiant veiklos dalį nelaikomas ir toks atvejis, kai perleidžiančioji įmonė savo veiklos dalį perleidžia jau esančiam ar naujai kuriamam juridiniam asmeniui, kartu sumažindama savo įstatinį kapitalą suma, atitinkančia įsigyjančiajai įmonei perleistą įmonės veiklos dalį, tačiau už tokią įsigytą veiklos dalį įsigyjančioji įmonė mainais savo akcijas išduoda ne visiems perleidžiančiojo juridinio asmens dalyviams, proporcingai jų turimų akcijų skaičiui, o tik vienam ar keliems jo dalyviams.

Reorganizavimo perleidžiant veiklos dalį nebus ir tada, kai įmonė perleidžia visą savo veiklą kaip kompleksą, – tai reiškia, kad perleidžia visus savo veiklos padalinius. 

Tačiau toks perleidimas gali būti atliekamas pagal PMĮ 41 str. 2 dalies 6 punktą. Kitame straipsnyje panagrinėsiu kitus reorganizavimo būdus, kurie laikomi neutraliais PM prasme (neapmokestinami).

Specialistai konsultuoja – rubrika, kurioje įvairių sričių ekspertai pataria „Verslo žinių“ skaitytojams jiems aktualiais klausimais. Savo versle ar profesinėje veikloje susidūrėte su iššūkiais – klauskite straipsnio šone ar pabaigoje esančioje specialioje formoje „Siūlau temą“ arba [email protected]. Redakcija parinks ekspertus, kurie padės rasti sprendimus.