Reorganizavimas prijungiant įmones tarptautiniu mastu: pačios svarbiausios taisyklės

Pelno mokesčio įstatymo (PMĮ) 41 str. yra nustatyti reorganizavimo ir perleidimo atvejai, kai dėl turto perleidimo ar akcijų keitimosi atsiradusios įmonių ir jų dalyvių turto vertės padidėjimo pajamos, laikantis visų PMĮ sąlygų, gali būti neapmokestinamos pelno mokesčiu (PM).

Jeigu reorganizavimas šių sąlygų neatitinka, tokie veiksmai apmokestinami kaip turto vertės padidėjimo pajamos pagal PMĮ 16 str. taisykles.

Kai dalyvauja kitos ES šalies įmonė

Panagrinėkime reorganizavimą, kai, atliekant prijungimą, viena ar kelios įmonės, baigusios veiklą be likvidavimo procedūros (toliau – įsigyjamosios įmonės), yra prijungiamos prie kitos įmonės (toliau – įsigyjančioji įmonė).

Šio prijungimo metu visas įsigyjamųjų įmonių turtas, teisės ir pareigos pereina įsigyjančiajai įmonei. Įsigyjamosios įmonės dalyviai vietoj turėtų įsigyjamosios įmonės akcijų (dalių, pajų) mainais gauna išleistų įsigyjančiosios įmonės, kuriai pereina įsigyjamosios įmonės turtas, teisės ir pareigos, akcijų (dalių, pajų). 

Tuo atveju, kai, keičiant įsigyjamųjų įmonių akcijas į įsigyjančiosios įmonės vieneto akcijas, akcijų kainų skirtumas apmokamas pinigais, tai turi būti ne daugiau kaip 10% akcijų nominalios vertės arba, jei nominalios vertės nėra, ne daugiau kaip 10% balansinės akcijų vertės.

Kai tokiame reorganizavime dalyvauja užsienio įmonė, šios tarptautinio reorganizavimo operacijos yra neapmokestinamos PM, jei po reorganizavimo ta užsienio įmonė gauto turto, teisių ir pareigų pagrindu toliau vykdo veiklą per nuolatinę buveinę Lietuvoje. 

Svarbu ir tai, kad reorganizavimo metu visas perleistas turtas, teisės ir įsipareigojimai lieka užsienio įmonės nuolatinėje buveinėje Lietuvoje.              

Primenu, kad nuolatinė buveinė yra užsienio įmonės veiklos išraiška Lietuvoje, pavyzdžiui, pagal tarptautines sutartis ji apima įmonės filialą, įstaigą, gamyklą, dirbtuvę, kasyklą, vadovybės buvimo vietą ir kt.

Toks atvejis būtų, jei, pavyzdžiui:

• siekdama supaprastinti esamą įmonių grupės struktūrą, efektyvinti veiklos vykdymą, motininė Estijos įmonė ketina pertvarkyti antrinių įmonių, esančių Lietuvoje, Čekijoje, Švedijoje, valdymo modelį;
• tai bus atliekama reorganizavimo būdu – atliekamas tarptautinis įmonių jungimas. Jo metu Lietuvos ir Čekijos įmonės bus prijungiamos prie Švedijos įmonės;
• vadinasi, Lietuvos ir Čekijos įmonės pabaigs veiklą be likvidavimo procedūros. Visas šių įmonių turtas, teisės ir įsipareigojimai atiteks Švedijos įmonei;
• po tokio prijungimo Lietuvos įmonė baigs savo veiklą be likvidavimo procedūros ir bus išregistruota iš Lietuvos juridinių asmenų registro;
• Švedijos įmonė tęs Lietuvos įmonės vykdytą veiklą per filialą Lietuvoje;
• pasibaigus reorganizavimui, visas Lietuvos įmonės turtas, teisės, pareigos, kurias reorganizavimo metu perims Švedijos įmonė, bus priskirtos šiam Lietuvoje įsteigtam Švedijos įmonės filialui, kuris faktiškai toliau vykdys Lietuvos įmonės veiklą.

Aprašyta situacija neapmokestinama PM, nes Lietuvos įmonės prijungimas prie Švedijos įmonės atitinka PMĮ 41 str. 2 d. 1 punkte numatytas sąlygas:

a) visas Lietuvos įmonės turtas, teisės ir pareigos bus perduodamos Švedijos įmonei. Lietuvos įmonė prie Švedijos įmonės bus prijungiama. Vadinasi, Lietuvos įmonė baigs savo veiklą be likvidavimo procedūros ir bus prijungiama prie kitos jau veikiančios įmonės. Būtent jai ir pereis visas Lietuvos įmonės turtas ir įsipareigojimai, IR

b) Švedijos įmonė išleis naujas akcijas. Pastarąsias motininė Estijos įmonė gaus mainais už prijungiamos Lietuvos įmonės akcijas.

Aktualios nuostatos, kurias svarbus žinoti

Paminėsiu dar kelias šiam reorganizavimo būdui aktualias PMĮ nuostatas.

Svarbu prisiminti „bazines nuostatas“ – kad reorganizavimo, perleidimo, likvidavimo atskirų atvejų apmokestinimą, turto vertės pajamų bei nuostolių pripažinimą tam tikrais reorganizavimo, likvidavimo, perleidimo atvejais reglamentuoja PMĮ IX skyrius. Todėl įmonės ar jos dalyvių turto vertės padidėjimo pajamoms ar nuostoliams PMĮ IX skyriaus nuostatos taikomos tik tada, jeigu reorganizavimas ar perleidimas atitinka visus PMĮ 41 str. bet kurio punkto kriterijus. Reorganizavimo etapai turi vykti taip, kaip numato PMĮ.

Reikia prisiminti ir tai, kad PMĮ numato, jog kai reorganizavimo ar perleidimo dalyviai yra Lietuvos ar ES valstybių narių įmonės (kaip nagrinėtu atveju), jie turi atitikti specialias sąlygas:

1) reorganizavime dalyvaujančios Lietuvos įmonės apmokestinamasis pelnas apmokestinamas atitinkamu numatytu jam galiojančiu PMĮ pelno mokesčio tarifu;

2) reorganizavime dalyvaujanti užsienio įmonė 

• yra ES valstybės narės rezidentė mokesčių tikslais

IR

• ES valstybėje narėje turi verslo organizavimo formą, nurodytą 1990-07-23 Tarybos direktyvos 90/434/EB (su visais vėlesniais jos pakeitimais) (toliau – Reorganizavimų ES Direktyva) priede,

IR

• užsienio įmonė yra pelno ar atitinkamo panašaus mokesčio mokėtoja.

Svarbu ir tai, kad perleidžiamas turtas ir įsipareigojimai turi likti susiję su gaunančios (užsienio) įmonės nuolatine buveine perleidžiančiosios įmonės valstybėje.  

Kitaip tariant, yra sukurta perleidžiamo turto vertės padidėjimo pajamų apmokestinimo atidėjimo iki faktiško šio turto perleidimo sistema. Tai taikoma turtui, kuris yra perleidžiamas šiai nuolatinei buveinei, ir ši sistema leidžia atitinkamas turto vertės padidėjimo pajamas atleisti nuo mokesčių, kartu užtikrinant jų galutinį apmokestinimą valstybėje narėje, kurioje perleidžiančioji įmonė yra, jų perleidimo dieną. Tai numatyta taip minėtoje Reorganizavimų ES direktyvoje.

Kai PMĮ 41 str. nustatytais atvejais įmonės dalyviai už turimas šios įmonės akcijas (dalis, pajus) mainais gauna kitos įmonės akcijų (dalių, pajų), turto vertės padidėjimas nelaikomas tų dalyvių, mainais gavusių naujų akcijų (dalių, pajų), pajamomis.

Tokiu atveju įmonės dalyvių mainais gautų naujų akcijų (dalių, pajų) įsigijimo kaina yra šių dalyvių išmainytų akcijų (dalių, pajų) įsigijimo kaina, buvusi iki šių akcijų (dalių, pajų) perdavimo mainais. Tai reguliuoja PMĮ 42 str. 1 dalis.

Kai įmonė perleidžia turtą kitai įmonei, turto vertės padidėjimas nelaikomas turtą perleidusios įmonės pajamomis. Tokiu atveju įmonei, gavusiai nuosavybėn turtą, šio turto įsigijimo kaina yra šio turto įsigijimo kaina, buvusi iki turto perleidimo nuosavybėn turtą perdavusioje įmonėje.

Kai prijungiant dalyvauja Lietuvos įmonė ir užsienio įmonė, kuriai pereina įsigyjamosios Lietuvos įmonės teisės ir pareigos, turto vertės padidėjimas nepripažįstamas pajamomis, jei po reorganizavimo ta užsienio įmonė gauto turto, teisių ir pareigų pagrindu toliau vykdo veiklą per nuolatinę buveinę Lietuvos teritorijoje. Tai numato PMĮ 41 str. 3 dalis.

Galiausiai PMĮ IX skyriaus nuostatos netaikomos ir turto vertės padidėjimo pajamos apmokestinamos bendra PMĮ nustatyta tvarka, jeigu prijungimo metu užsienio įmonei perleistas turtas, teisės ir pareigos nėra efektyviai naudojami nuolatinės buveinės veikloje ar iš Lietuvos iškeliama tik dalis turto, teisių ir įsipareigojimų, nesudarančių vykdytos ir tęsiamos veiklos pagrindo.

Apie mokestinius nuostolius

Dar vienas itin aktualus klausimas – ar šiame straipsnyje nagrinėjamoje situacijoje Lietuvos įmonė gali sukauptus mokestinius nuostolius perduoti likusiam filialui Lietuvoje.

Paaiškinsiu. Tarkime, šioje situacijoje

• dėl vykdytos Lietuvos įmonės veiklos ši Lietuvos įmonė per ilgą veiklos laikotarpį yra sukaupusi mokestinių nuostolių;
• tačiau analogišką veiklą perimto turto, teisių bei įsipareigojimų pagrindu toliau vykdys minėtas filialas Lietuvoje;
• reorganizavimas atitinka visas nagrinėtas PMĮ sąlygas, visi veiksmai turi ekonominę logiką ir nėra abejonių, kad būtų siekta mokestinės naudos (t. y. reorganizavimo veiksmais siekiama tik verslo ekonominių tikslų, o ne mokestinės naudos).

Vadinasi, Lietuvoje įsteigtas filialas turi teisę perimti Lietuvos įmonės likusius ir neperkeltus mokestinius nuostolius. Juos šis filialas galės panaudoti ateityje, tęsdamas buvusios Lietuvos įmonės vykdytą veiklą.

Priminsiu, kodėl yra būtent taip. PMĮ 43 str. 1 dalyje įtvirtinta, jog reorganizavimo atvejais įsigyjamosios įmonės mokestinio laikotarpio nuostolius (išskyrus įmonių, kurios nėra finansų įstaigos, nuostolius dėl vertybinių popierių ir (arba) išvestinių finansinių priemonių perleidimo), susidariusius iki reorganizavimo pabaigos ir PMĮ nustatyta tvarka neperkeltus į kitus metus, tęsiant šių nuostolių perkėlimą, gali perkelti įsigyjančioji įmonė.

Bet taip bus tik tada, jei įsigyjančioji įmonė tęsia perimtą veiklą ne trumpesnį kaip 3 metų laikotarpį. Įsigyjančiajai įmonei gali būti perduodami tik su įsigyjamosios perleista ir įsigyjančioje įmonėje tęsiama veikla ar veiklos dalimi susiję mokestinių laikotarpių nuostoliai.

Specialistai konsultuoja – rubrika, kurioje įvairių sričių ekspertai pataria „Verslo žinių“ skaitytojams jiems aktualiais klausimais. Savo versle ar profesinėje veikloje susidūrėte su iššūkiais – klauskite straipsnio šone ar pabaigoje esančioje specialioje formoje „Siūlau temą“ arba [email protected]. Redakcija parinks ekspertus, kurie padės rasti sprendimus.