Akcijų išlaikymas trejus metus reorganizuojant verslą: kaip taikyti šį terminą

Reorganizavimas ar perleidimas atliekamas įmones reorganizuojant išdalijimo arba padalijimo būdu, taip pat perleidžiant vieną ar kelias savo veiklos dalis, perleidžiant veiklą kaip kompleksą arba vieną ar daugiau veiklos dalių, mainant akcijas (dalis, pajus), kai siekiama kontroliuoti kitą įmonę.

Tokiais atvejais viena sąlygų neatsirasti pelno mokesčiui – įmonės ar jų dalyviai, mainais gavę akcijų (dalių, pajų), jų turi neparduoti ar kitaip neperleisti nuosavybėn trejus metus.

Reorganizavimo, perleidimo, likvidavimo atskirų atvejų apmokestinimą, turto vertės pajamų bei nuostolių pripažinimą tam tikrais reorganizavimo, likvidavimo, perleidimo atvejais reglamentuoja Pelno mokesčio įstatymo (PMĮ) IX skyrius.

Šio skyriaus nuostatos dėl reorganizavimo ar perleidimo metu susidariusių turto vertės padidėjimo pajamų neapmokestinimo taikomos tik tuo atveju, kai reorganizavimas ar perleidimas atitinka PMĮ 41 str. 1, 2 ar 3 dalių bet kuriame punkte nustatytas sąlygas. 

Jeigu reorganizavimas ar perleidimas neatitinka minėtų sąlygų, tada taikomos PMĮ 16 str. nuostatos, kurios numato turto vertės padidėjimo pajamų apmokestinimą.

Papildomos sąlygos

PMĮ 42 str. 10 dalyje nustatyti papildomi reikalavimai įmonei ar jos dalyviams, kurie mainais gavo akcijų (dalių, pajų). 

Taigi, 

• įmones reorganizuojant išdalijimo arba padalijimo būdu;
• perleidžiant vieną ar kelias veiklos dalis;
• perleidžiant veiklą kaip kompleksą arba vieną ar daugiau veiklos dalių;
• mainant akcijas (dalis, pajus), kai siekiama kontroliuoti kitą įmonę,

įmonė ar jos dalyviai, mainais gavę akcijų (dalių, pajų), jas nuosavybėje turi išlaikyti trejus metus. Šie atvejai išvardinti PMĮ 41 str. 2 dalies 4, 5, 6 ir 7 punktuose.

Tai reiškia, kad jei išvardintais reorganizavimo atvejais įmonė ar jos dalyviai, mainais gavę akcijų (dalių, pajų), jų neparduoda ar kitaip neperleidžia nuosavybėn trejus metus, turto vertės padidėjimas nelaikomas tų dalyvių, mainais gavusių naujas akcijas (dalis, pajus), pajamomis (t. y. taikomos PMĮ 42 str. 1 dalies nuostatos).

Tokiu atveju įmonių dalyvių mainais gautų naujų akcijų (dalių, pajų) įsigijimo kaina yra ta pati kaina, už kurią šie dalyviai buvo įsigiję mainais perduotas akcijas (dalis, pajus).

Svarbūs patarimai dėl trejų metų termino 

Reikalavimas išlaikyti trejus metus reiškia, kad išvardintais reorganizavimo ir perleidimo atvejais įmonės ar jos dalyvių mainais gautų akcijų (dalių, pajų) įsigijimo data, nuo kurios skaičiuojamas trejų metų (36 mėnesių) laikotarpis, yra laikoma data, kada įgyjama tų akcijų (dalių, pajų) nuosavybės teisė.

Tai apima ir tuos atvejus, kai akcijų emitentas yra likviduojamas. Kitaip tariant, jeigu įmonė likviduojama, laikoma, kad likviduojamos įmonės dalyvis savo turėtas akcijas (dalis, pajus) perleidžia likviduojamai įmonei už rinkos kainą iš likviduojamos įmonės gautą turtą.

Pasidalinsiu keliais patarimais, kurie padės nesuklysti dėl šio trejų metų termino. 

1 situacija

Vienas galimų atvejų – kai įmonė, toliau tęsianti veiklą (perleidžiančioji įmonė), perleidžia veiklą kaip kompleksą arba vieną ar daugiau veiklos dalių kitai įmonei (įsigyjančioji įmonė) mainais už įsigyjančiosios įmonės akcijas (arba dalis, pajus, priklausomai nuo juridinio asmens formos).

Pasitaiko, jog kai įmonė perleidžia veiklą kaip kompleksą (ar veiklos dalį) kitai įmonei, mainais gautų akcijų (dalių, pajų) neišlaiko 3 metus. 

Tokiu atveju apskaičiuojant apmokestinamąjį pelną, veiklos perleidimo sandoris apmokestinamas kaip pardavimo sandoris tą mokestinį laikotarpį, kurį veikla buvo perleista.

Tai taikoma neatsižvelgiant į tai, ar įmonė perleido visas ar dalį mainais už perleistą veiklą gautas akcijas (dalis, pajus). Žinoma, tokiu atveju turto vertės padidėjimo pajamos už perleistą veiklą apskaičiuojamos PMĮ 16 str. nustatyta tvarka. Įmonei pardavus akcijas (dalis, pajus), gautas mainais už perleistą veiklą, turto vertės padidėjimo pajamos apmokestinamos tą mokestinį laikotarpį, kurį jos faktiškai buvo parduotos.

2 situacija

Sutinkamas ir toks akcijų (dalių, pajų) mainų atvejis, kai įsigyjančioji įmonė perleidžia savo išleistas akcijas (dalis, pajus) mainais už kitos įsigyjamos įmonės dalyvių turimas įsigyjamos įmonės akcijas (PMĮ 41 str. 2 d. 7 punktas).

Tokiu atveju savo akcijas (dalis, pajus) perleidžianti įsigyjančioji įmonė įgyja visišką teisę kontroliuoti įsigyjamą įmonę: įsigyja daugiau kaip 1/2 tos įmonės akcijų suteikiamų balsų ir dėl to įgyja daugumą jo balsų. Taip pat tokiu atveju įsigyjamosios įmonės dalyviams išduodamos išleistos įsigyjančiosios įmonės akcijos (dalys, pajai).

Vadinasi, jeigu atliekami akcijų mainai tokiu akcijų keitimo būdu, tai įsigyjančiosios Lietuvos įmonės (siekiančios kontroliuoti kitą įmonę) mainais už jos išleistas naujas akcijas gautų akcijų įsigijimo kaina yra laikoma jo išleistų akcijų emisijos kaina (įskaitant tiesiogines išlaidas, susijusias su mainais gautų akcijų įsigijimu).

Bet jei įsigyjanti įmonė gautų akcijų neišlaiko trejus metus, tai gautų akcijų kainos nustatymo tikslais taikomos PMĮ 14 str. 4 dalies nuostatos (taikoma taisyklė, kad įmonės išleistas naujas akcijas jo dalyvis apmoka turtu (kitomis akcijomis). 

3 situacija

Dar vienas neretas perleidimo atvejis, kai įmonė, toliau tęsianti veiklą, perleidžia vieną ar kelias veiklos dalis kaip teisių ir prievolių visumą, kuri organizaciniu požiūriu sudaro autonomišką ekonominį vienetą, vykdantį veiklą ir galintį atlikti savo funkcijas savo nuožiūra (iš esmės tai veiklos dalis, reglamentuoja PMĮ 41 str. 2 d. 5 punktas).

Tokiu atveju įmonė perleidžia veiklą (jos dalį) ir jos dalyviai vietoj turėtų akcijų mainais gauna kitos įmonės akcijų (dalių, pajų).

Praktikoje gali būti, kad šių akcijų (dalių, pajų) neišlaiko trejus metus. Tada tokie mainai apmokestinami kaip akcijų (dalių, pajų) pardavimas. 

Vadinasi, įmonės dalyviai privalo apmokestinti turto vertės padidėjimo pajamas už parduotas akcijas (dalis, pajus). O pačiai įmonei dėl veiklos perleidimo (pagal PMĮ 41 str. 2 d. 5 punktą) mokestinių prievolių neatsiranda (turto vertės padidėjimo pajamos dėl veiklos perleidimo nebus laikomos įmonės apmokestinamosiomis pajamomis).

4 situacija 

Visada svarbu žinoti bendrą principą – kai įmonė ar jos dalyviai minėtais reorganizavimo ir perleidimo atvejais mainais gautų akcijų (dalių, pajų) neišlaiko trejus metus, tokie mainai laikomi išmainytų akcijų (dalių, pajų) pardavimu už išmainytų akcijų (dalių, pajų) tikrąją rinkos kainą tų mainais gautų akcijų (dalių, pajų) įsigijimo nuosavybėn dieną.

Parduotų akcijų (dalių, pajų) turto vertės padidėjimo pajamos apskaičiuojamos kaip uždirbtos pajamos, kurias sudaro turto pardavimo ar kitokio perleidimo nuosavybėn ir įsigijimo kainų skirtumas (PMĮ 16 str. 1 dalyje nustatyta tvarka).

Ši nuostata taikoma tik tokiai įmonei ar tokiam įmonės dalyviui, kuris mainais gautų akcijų (dalių, pajų) neišlaikė trejus metus ir tik tai akcijų daliai, kuri buvo parduota ar kitaip perleista.

Jeigu įmonės dalyvis, jau turėdamas kitos įmonės akcijų (dalių, pajų), dėl reorganizavimo ar perleidimo įsigijo papildomai tos įmonės akcijų ir po kurio laiko dalį tokios įmonės akcijų perleido, jis pats sprendžia, kurios akcijos (dalys, pajai), t. y. įsigytos iki reorganizavimo ar perleidimo, jei tai nėra aptarta apskaitos politikoje.

5 situacija

Akcijų (dalių, pajų) trejų metų išlaikymo terminas netaikomas tais atvejais, kai išvardintais reorganizavimo atvejais (PMĮ 41 str. 2 d. 4, 5, 6 ir 7 punktai) mainais gavus akcijų (dalių pajų) jos vėl mainomos atliekant vėlesnį reorganizavimą, perleidimą ar akcijų mainus pagal šių punktų nuostatas. 

6 situacija

Akcijų (dalių, pajų) trejų metų išlaikymo terminas netaikomas, kai akcijos perleidžiamos dėl teisės aktų reikalavimų.

Pavyzdžiui, pagal ES teisės aktų reikalavimus tas pats asmuo ar asmenys negali tiesiogiai ar netiesiogiai kontroliuoti įmonės, vykdančios tam tikrą specifinę veiklą, tarkime, energijos gamybą ir energijos perdavimo veiklą. Todėl įmonė, siekdama įgyvendinti ES teisės aktų reikalavimus, Lietuvoje priimtų teisės aktų pagrindu turimas bendrovės akcijas pardavė trečiajam asmeniui.

Tokiu atveju įmonė neturi apmokestinti turto vertės padidėjimo pajamų iš tokių akcijų akcijų pardavimo, neatsižvelgiant į tai, kad jos nebuvo išlaikytos nustatytą trejų metų laikotarpį, nes akcijos buvo perleistos dėl teisės aktų reikalavimų.

Skaičiavimo pavyzdys

Straipsnyje minėjau, kad mainais yra laikomas išmainytų akcijų (dalių, pajų) pardavimas už išmainytų akcijų (dalių, pajų) tikrąją rinkos kainą tų mainais gautų akcijų (dalių, pajų) įsigijimo nuosavybėn dieną.

Panagrinėkime skaičiavimo pavyzdį. Taip nutinka tada, kai įmonė ar jos dalyviai minėtais reorganizavimo ir perleidimo atvejais mainais gautų akcijų (dalių, pajų) neišlaiko trejus metus.

• Pavyzdžiui, UAB „A“ įsigijo 100% UAB „B“ balsus suteikiančių akcijų, už kurias sumokėjo 100.000 Eur;
• UAB „C“, siekdama kontroliuoti UAB „B“, 2023 m. akcijų keitimo būdu iš UAB „A“ įsigijo visas UAB „B“ akcijas už savo išleistų naujų akcijų (tarkime, taikomas PMĮ 41 str. 2 d. 7 punktas). Šių akcijų 115.000 Eur emisijos kaina atitiko gautų UAB „B“ akcijų rinkos kainą;
• UAB „C“ 2023 m. įsigytų UAB „B“ akcijų įsigijimo kaina laikoma 115.000 Eur;
• UAB „C“ įsigytų UAB „B“ akcijų neišlaikė 3 metus – 2024 m. visas jas pardavė;
• todėl UAB „C“ gautų UAB „B“ akcijų įsigijimo kaina nustatoma taikant PMĮ 14 str. 4 dalies nuostatas – laikoma, kad UAB „C“ išleistas naujos emisijos akcijas UAB „A“ apmokėjo turtu (UAB „B“ akcijomis);
• vadinasi, UAB „C“ 2023 m. įsigytų UAB „B“ akcijų įsigijimo kaina yra ta pati, už kurią tas akcijas įsigijo UAB „A“, t. y. 100.000 Eur;
• UAB „C“ 2024 m. pardavus UAB „B“ akcijas už 116.000 Eur, apskaičiuojant turto vertės padidėjimo pajamas pagal PMĮ 16 str. 1 dalies nuostatas, iš 116.000 Eur pajamų atimama 100.000 Eur tų akcijų įsigijimo kaina.

Taigi, parduotų akcijų (dalių, pajų) turto vertės padidėjimo pajamos apskaičiuojamos kaip uždirbtos pajamos, kurias sudaro turto pardavimo ar kitokio perleidimo nuosavybėn ir įsigijimo kainų skirtumas.

Specialistai konsultuoja – rubrika, kurioje įvairių sričių ekspertai pataria „Verslo žinių“ skaitytojams jiems aktualiais klausimais. Savo versle ar profesinėje veikloje susidūrėte su iššūkiais – klauskite straipsnio šone ar pabaigoje esančioje specialioje formoje „Siūlau temą“ arba [email protected]. Redakcija parinks ekspertus, kurie padės rasti sprendimus.